在“有貨虛開”類案件中，對受票方行為的認定是司法實踐中的難點。近期，最高院發布的典型案例意圖提供指導，但其采納的某些裁判思路（如側重“涵養稅源”政策或理論概念）與現行《稅收征收管理法》的具體規定存在張力，可能導致基層法院在參照時產生理解分歧，反而加劇了裁判標準的不統一。我們認為，涉稅刑事案件的認定，必須牢固根植于稅法體系的既有條文和立法目的，確保刑事司法與行政執法在同一法律框架下保持邏輯自洽，避免因引入外部模糊概念而動搖法律的確定性。

沈某某非法出售增值稅專用發票案

2025年11月24日，最高人民法院官微發布《最高人民法院發布依法懲治危害稅收征管犯罪典型案例》。案例：沈某某非法出售增值稅專用發票案。說說對這個案例的學習體會。
——對利用平臺倒賣發票牟利的行為應依法懲處
作為一名基層司法工作者，對涉稅案件裁判標準混亂的問題深感憂慮，特別是對本案浙江省高級人民法院的二審改判理由無法認同。
改判的關鍵，在于罪名的改變，即將一審認定的“虛開增值稅專用發票罪”改為“非法出售增值稅專用發票罪”。然而，二審判決僅給出了一個結論性的意見，即沈某某的行為是“以經營網絡貨運為名，行非法出售增值稅專用發票之實”，卻沒有闡明為何不構成“虛開”，也未提供區分兩罪的明確法律標準。
這種“重結論、輕說理”的裁判方式，對下級法院而言是災難性的。當無法把握上級法院的邏輯和尺度時，法官連“機械適用法律”都難以做到，審判工作陷入極大的不確定性和被動性。
追根溯源，這種裁判思路可能與《“兩高”<關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋>的理解與適用》（以下簡稱《滕文》）中的觀點有關?！峨摹氛J為，對開票方按非法出售罪處罰，有利于體現“從嚴打擊”精神，并列舉了取證便利、法定刑一致等理由。然而，這些理由更多是政策考量或實務便利，并未觸及兩罪的構成要件差異這一核心問題。
這種以“實質重于形式”為名進行定性變更的做法，其合理性值得商榷：
1、刑法依據不足：刑法罪名區分的關鍵在于犯罪行為所侵犯的具體法益和客觀行為方式?！疤撻_”與“非法出售”在行為模式、主觀故意上存在區別，不能僅憑“本質上是賣票”這一主觀判斷就簡單轉換罪名。
2、與稅法規定脫節：在稅收征管體系中，“虛開”與“非法出售”是兩類性質不同的違法行為，分別規定于《發票管理辦法》的不同條款，適用不同的行政處罰標準。刑事裁判應當與行政違法行為的界定保持邏輯一致性。
3、“實質重于形式”的誤用：在稅法領域，“實質重于形式”原則有其特定適用范圍，并非在所有情形下都優先于形式要件（例如，增值稅抵扣就嚴格依賴法定抵扣憑證的形式）。刑法上的罪名認定，更應嚴格遵循“罪刑法定”原則，依據法律明文規定的構成要件，而非籠統的“實質”判斷。
本案改判所反映的問題，在于法院未能清晰界定兩罪的邊界，未能提供具有可操作性的裁判規則。這導致了司法標準的不統一，不僅讓下級法院無所適從，也削弱了司法裁判的嚴肅性和公信力。上級法院的指導，應當致力于統一法律適用標準，而非通過含混的“實質判斷”增加裁判的任意性。
任何單位和個人不得有下列虛開發票行為：
(一)為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；
(二)讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；
(三)介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票。
根據上述規定，案例屬于為他人開具與實際經營業務情況不符的發票，屬于典型的虛開行為?！吨腥A人民共和國發票管理辦法(2023修訂)》是國務院制定的行政法規，并非國家稅務總局的部門規章或者規范性文件，在刑事司法當中應當得到嚴格的適用。
筆者沒有找到出售發票的明確定義。僅提供個人與稅務局老師的私下交流供大家參考。出售發票發生在紙質發票時代，當時納稅人可能從稅務機關領購了正本的空白發票，直接出售給他人。這屬于最標準的非法出售發票行為，因為納稅人根本就沒有開票的行為。隨著電子發票的推出，納稅人無法取得空白發票，而是在線生成電子發票。在這種背景下，應當只有虛開發票的情況而沒有非法出售發票的情況。
二是非法出售增值稅專用發票罪與虛開增值稅專用發票罪的法定刑一致，不存在重罪輕判的擔憂。意思就是，換湯不換藥，最后的量刑不會放縱犯罪，因此用哪個罪名都一樣。但真的是這樣嗎?看看典型案例中兩審法院的量刑就知道了。同樣的案件事實，兩級法院均認可，事實不存在差異。但一審法院認為構成虛開增值稅專用發票罪，對被告人沈某某判處有期徒刑十五年，并處罰金人民幣四十萬元；二審法院認為已構成非法出售增值稅專用發票罪，判處有期徒刑十年，并處罰金人民幣二十五萬元。在事實相同的情況下，刑期整整少了五年。這說明，罪名上的界分，不是不存在重罪輕判的擔憂，而是確實值得擔憂。具體的罪名，還是應當好好分分清楚。
案例中，被告人作為專業的票販子，虛開專票涉及稅額8.27億余元，其中已抵扣8.23億元，二審居然改判為十年，屬于量刑畸形，當做典型案例指導下級審判顯然并不合適。這個量刑，比很多有實體經營的受票方輕多了，根本沒有體現出《滕文》中所說的從嚴打擊的司法態度。

為什么非法出售增值稅專用發票罪逐漸流行起來?
隨著電子發票的廣泛普及，非法出售增值稅專用發票罪本應逐步退出歷史舞臺，但司法實踐卻呈現出相反的態勢。近年來，該罪名在裁判中的適用日益頻繁，而虛開增值稅專用發票罪卻趨于式微。這一轉變與《最高人民法院、最高人民檢察院關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》的出臺及實踐中的理解偏差密切相關。
根據該解釋第十條第二款，對于不以騙抵稅款為目的、未造成稅款損失的虛增業績、融資、貸款等行為，不以虛開增值稅專用發票罪論處。然而在司法實踐中，這一條款被過度泛化，許多法院將其擴大理解為：只要在虛開案件中未造成增值稅實際損失，無論是否屬于上述特定情形，均不構成虛開增值稅專用發票罪。
尤其在涉及“票販子”類案件中，稅款損失認定成為爭議焦點。在缺乏稅務機關專業認定意見的情況下，不少法院傾向于依據證據規則進行推定。值得注意的是，稅務系統已具備完善的數據稽核能力，但司法機關在事實查明中往往未能充分借助這一技術優勢。在此類推定中，逐漸形成了一種頗具影響的觀點：認為開票方在虛開過程中并未實際產生增值稅納稅義務，甚至可能因開具發票而額外繳納稅款，因而不僅未造成稅款損失，反而“有益”于國家稅收。
然而，從稅法層面審視，上述觀點缺乏依據。依據《增值稅暫行條例》及《增值稅法》明確規定，先開具發票的，納稅義務發生時間為開具發票當日。換言之，只要實施開票行為，即已觸發法定的納稅義務。稅法規定清晰明確，應在司法裁判中得到嚴肅對待。
遺憾的是，當前司法實踐普遍忽視了稅法對納稅義務的明文規定。是否構成稅款損失，往往依賴于法官的主觀判斷，而非基于稅務機關的專業數據核定。在不要求補充偵查、不調取納稅數據報告的情況下，依據“疑罪從無”原則得出無稅款損失的結論，已成為一些案件的常態邏輯。
由于無法認定稅款損失，虛開增值稅專用發票罪的構成要件難以滿足。為推進案件辦理，司法機關轉而援引非法出售增值稅專用發票罪作為替代路徑。這一現象背后，不僅反映出司法實踐與稅法規定之間的脫節，也凸顯了在涉稅犯罪案件中強化行刑銜接、完善專業證據規則的迫切必要性。

正本清源，回到虛開增值稅專用發票罪

案例就是一起虛開增值稅專用發票罪案件。案例中的被告人開具發票，造成了國家增值稅稅款損失。這個損失體現在兩個方面：一是被告人作為票販子有沒有就虛開的發票繳納稅款；二是受票方有沒有造成國家稅款損失。根據《增值稅暫行條例》與《增值稅法》，增值稅的損失必須依據特定的納稅人確定。實踐當中，那種認為應當把開票方與受票方綁定在一起認定增值稅稅款損失的觀點是缺乏稅法依據的。
案例中，被告人虛開專票涉及稅額8.27億余元，其中已抵扣8.23億元，則增值稅損失已經顯而易見。這種案件都不定虛開增值稅專用發票罪?本案當中，法院查清被告人在收取價稅合計金額5.3%以上服務費后出售增值稅專用發票。那么，假如收費的事實無法認定(案例1就未認定是否收取了費用)或者開票方根本就沒有收費，案件該如何定性處理呢?難道要無罪釋放嗎?
最高院的這批典型案例，可能不僅沒有起到指導基層法院辦案的效果，反而使得裁判的標準更加混亂。涉稅刑事案件裁判的規則必須立足于稅法的現有規定，而不是“涵養稅源”之類的空洞口號，或者專家學者們在書齋中自創的抽象概念。
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