一、核算內容

我國銀行會計核算遵照《企業會計準則》執行。 本指引主要介紹利息收入、利息支出、手續費傭金收入、手續費傭金支出、準備金、呆賬損失、金融資產、抵債資產的財務核算方式。

（一）利息收入

根據《企業會計準則》的規定，企業在資產負債表日，應按合同利率計算確定應收未收利息，按攤余成本和實際利率計算確定利息收入。實際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計算確定利息收入。

根據《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》的規定，實際利率法，是指按照金融資產或金融負債（含一組金融資產或金融負債）的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。其中：實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。攤余成本，是指該貸款的初始確認金額經下列調整后的結果：扣除已償還的本金；加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；扣除已發生的減值損失。

1.貸款利息收入

商業銀行按規定發放具有貸款性質的款項時，記入發放貸款和墊款賬戶借方；收回記入該賬戶的貸方；該賬戶期末余額為借方余額，反映銀行按規定發放的尚未收回貸款的攤余成本。

商業銀行對發放的貸款，除國家有特殊規定和財政補貼外，均應按規定計收利息。在計提利息時借記應收利息，貸記利息收入科目，結息時貸記應收利息，未扣收部分結轉至應收利息（表內欠息）。本金或欠息逾期90天以上，為非應計貸款，當應計貸款轉為非應計貸款時，將原表內欠息轉至表外同時沖銷當期利息收入，不再按期計提損益。

2票據貼現利息收入

根據《企業會計準則》的規定，銀行辦理貼現時，按貼現票面金額，借記“貼現資產-面值”科目，按實際支付的金額，貸記“吸收存款”科目，按其差額，貸記“貼現資產-利息調整”科目。在資產負債表日，銀行根據實際利率確定的貼現利息收入金額，借記“貼現資產-利息調整”，貸記“利息收入”。

3.債券投資利息收入

 企業（金融）債券投資持有期間取得的利息收入，根據業務性質分別在 “利息收入”和“投資收益”科目中核算。

若將債券作為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產核算，在其持有期間的資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記 “應收利息”科目，貸記“利息收入／投資收益”科目。

若將債券作為以攤余成本計量的金融資產核算，以攤余成本計量的投資為分期付息債券投資的，在資產負債表日，應按票面利率計算確定應收未收利息，借記“應收利息”科目，按債券攤余成本和實際利率計算確定利息收入，貸記“利息收入／投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“以攤余成本計量的投資—利息調整”科目。以攤余成本計量的投資為一次還本付息債券投資的，在資產負債表日，應按票面利率計算確定應收未收利息，借記“以攤余成本計量的投資—應計利息”科目，按債券攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“利息收入／投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“以攤余成本計量的投資—利息調整”科目。

若將債券作為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產核算，對于分期付息債券投資，在資產負債表日，應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息”科目，按債券攤余成本和實際利率計算確定利息收入，貸記“利息收入／投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的投資—利息調整”科目。可供出售債券為一次還本付息債券投資的，應于資產負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“可供出售金融資產—應計利息”科目，按債券攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“利息收入／投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的投資—利息調整”科目。

（二）利息支出

利息支出的會計核算以權責發生制為基礎，采用實際利率法。實際利率與合同利率或票面利率差異較小的，也可以采用合同利率或票面利率計算確定利息費用。銀行設置“利息支出”科目核算發生的利息支出，并按利息支出項目進行明細核算。

1.吸收存款的利息支出

資產負債表日，應按攤余成本和實際利率計算確定存入資金的利息費用，借記“利息支出”科目，按合同利率計算確定應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，借記或貸記“吸收存款-利息調整”科目。實際利率與合同利率差異較小的，也可以采用合同利率計算確定利息費用。

2.轉貼現和再貼現的利息支出

申請轉貼現的銀行按照實際收到的金額，借記“存放中央銀行款項”科目，按票據的票面金額，貸記“貼現負債—面值”科目，按其差額，借記“貼現負債—利息調整”科目。資產負債表日，按計算確定的利息費用，借記“利息支出”科目，貸記“貼現負債—利息調整”科目。票據到期，申請轉貼現的銀行應按貼現票據的票面金額，借記“貼現負債—面值”科目，按實際支付的金額，貸記“存放中央銀行款項”等科目，結轉存在的利息調整金額，貸記“貼現負債—利息調整”科目，按其差額，借記“利息支出”科目。

再貼現是指金融機構為了取得資金，將未到期的已貼現商業匯票再以貼現方式向中國人民銀行轉讓的票據行為，是中央銀行的一種貨幣政策工具。其會計核算比照轉貼現處理。

3.發行債券的利息支出

銀行設置“應付債券”科目，核算其發行金融債券的本金和利息。

資產負債表日，對于分期付息、一次還本的債券，應按攤余成本和實際利率計算確定債券利息費用，借記“利息支出”等科目，按票面利率計算確定應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券-利息調整”科目。對于一次還本付息的債券，應于資產負債表日按攤余成本和實際利率計算確定債券利息費用，借記“利息支出”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付債券-應計利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券-利息調整”科目。實際利率與票面利率差異較小的，也可以采用票面利率計算確定利息費用。

長期債券到期，支付債券本息，借記“應付債券-面值、應計利息”、“應付利息”等科目，貸記“銀行存款”等科目。同時，存在利息調整余額的，借記或貸記“應付債券-利息調整”科目，貸記或借記“利息支出”等科目。

4.向中央銀行借款的利息支出

銀行設置“向中央銀行借款”科目核算其向中央銀行借入的款項。資產負債表日，銀行應按計算確定的向中央銀行借款的利息費用，借記“利息支出”科目，貸記“應付利息”科目。

5.拆入資金的利息支出

銀行設置“拆入資金”科目核算其從境內、境外金融機構拆入的款項。資產負債表日，銀行應按計算確定的拆入資金的利息費用，借記“利息支出”科目，貸記“應付利息”科目。

6.罰息

銀行因違反法律或未履行經濟合同而支付的罰息，在發生時計入“營業外支出—違約賠償金”科目。

（三）手續費傭金收入

根據《企業會計準則》規定，結算業務手續費收入，在與客戶辦理業務結算時確認收入。證券承銷業務手續費收入，按證券發行方式分別確認，其中采用全額包銷方式，將證券轉售給投資者時，按發行價格減承銷價確認手續費收入；采用余額包銷或代銷方式的，在發行期結束后，與發行人結算發行價款時確認手續費收入。受托投資管理收益，資產管理合同到期或者定期與委托單位結算收益或損失時，按合同規定收益分成方式和比例計算的應該享有的收益或承擔的損失，確認為受托投資管理手續費收入。

會計處理上按照權責發生制原則，銀行確認的手續費及傭金收入，按應收的金額借記“應收手續費及傭金”等科目，貸記“手續費及傭金收入”科目。實際收到手續費及傭金，借記“存放中央銀行款項”、“吸收存款”等科目，貸記“應收手續費及傭金”等科目。

（四）手續費傭金支出

銀行的手續費及傭金支出，是銀行委托其他單位辦理有關業務而發生的各項手續費支出，如代辦儲蓄手續費、其他銀行代辦業務手續費、查詢手續費、銀行卡業務手續費、外匯業務手續費等。根據《企業會計準則》規定，銀行設置“手續費及傭金支出”等科目核算銀行發生的與其經營活動相關的各項手續費支出，一般按照類別進行明細核算。因業務經營或代理等發生各項手續費支出時，借記“手續費及傭金支出”，貸記“存放中央銀行款項”。期末，應將“手續費及傭金支出”科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后該科目無余額。

《金融企業財務規則》第41條規定，“金融企業根據經營情況支付必要的傭金、手續費支出，應當簽訂合同，明確支出標準和執行責任。除對個人代理外，不得以現金支付”。

（五）準備金及資產損失

根據企業會計準則的規定，銀行計提的資產減值準備主要包括貸款損失準備、存貨跌價準備、抵債資產減值準備、持有至到期投資減值準備、長期股權投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備等。資產減值適用《企業會計準則第8 號——資產減值》；存貨的減值，適用《企業會計準則第1 號——存貨》；金融資產的減值，適用《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》。銀行應設置“資產減值損失”科目，并按照資產項目進行明細核算。

1.貸款損失準備

資產負債表日，需按規定提取貸款損失準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“貸款損失準備”科目。本期應計提的貸款損失準備大于其賬面余額的，應按其差額計提；應計提的金額小于其賬面余額的差額應做相反的會計分錄予以沖回，以保證“貸款損失準備”科目的余額符合規定。

貸款發生減值后，在資產負債表日，應將“貸款—本金、利息調整”科目余額轉入“貸款—已減值”科目，借記“貸款—已減值”科目，貸記“貸款—本金、利息調整”科目。同時，應按貸款的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，借記“貸款損失準備”科目，貸記“利息收入”科目，并將按合同本金和合同利率計算確定的應收利息金額進行表外登記。收回減值貸款時，應按實際收到的金額，借記“吸收存款”、“存放中央銀行款項”等科目，按相關貸款損失準備余額，借記“貸款損失準備”科目，按相關貸款余額，貸記“貸款—已減值”，按其差額，貸記“資產減值損失”科目。

對于確實無法收回的貸款，按管理權限報經批準后作為呆賬予以轉銷，形成銀行的呆賬損失。銀行的呆賬損失，是指銀行承擔風險的債權或股權，經采取所有可能的措施和實施必要的程序之后仍實際形成的損失。銀行呆賬核銷必須提供確鑿證據，嚴肅追究責任，逐戶、逐級上報、審核和審批。銀行的債權或者股權投資的損失的會計核算，適用《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》；由《企業會計準則第2 號——長期股權投資》規范的長期股權投資，適用《企業會計準則第2 號——長期股權投資》。發生呆賬損失時，借記“貸款損失準備”科目，貸記“貸款—已減值”。按管理權限報經批準后轉銷表外應收未收利息，減少表外“應收未收利息”科目金額。已確認并轉銷的貸款以后又收回的，按原轉銷的已減值貸款余額，借記“貸款（已減值）”，貸記“貸款損失準備”科目。按實際收到的金額，借記“吸收存款”、“存放中央銀行款項”等科目，按原轉銷的已減值貸款余額，貸記“貸款—已減值”，按其差額，貸記“資產減值損失”科目。

2.存貨跌價準備和抵債資產跌價準備

資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。可變現凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。以前減記存貨價值的影響因素已經消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益。即按恢復增加的金額，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。

抵債資產發生減值的，可單獨設置“抵債資產跌價準備”科目，比照“存貨跌價準備”科目進行處理。

3.以攤余成本計量的投資減值準備和以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的減值

根據《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》的規定，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產不計提減值準備。

銀行在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明持有至到期投資發生減值時，應當計提減值準備。表明金融資產發生減值的客觀證據，是指金融資產初始確認后實際發生的、對該金融資產的預計未來現金流量有影響，且企業能夠對該影響進行可靠計量的事項。

以攤余成本計量的投資發生減值時，將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量（不包括尚未發生的未來信用損失）現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，借記“資產減值損失”科目，貸記“以攤余成本計量的投資減值準備”。以攤余成本計量的投資確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益。該轉出的累計損失，為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。按減值減記的金額，借記“資產減值損失”科目，按轉出的累計損失金額，貸記“資本公積—其他資本公積”科目，按兩者差額，貸記“可供出售金融資產—公允價值變動”科目。對于已確認減值損失的以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發生的減值損失，不得轉回。

（六）抵債資產

本科目核算銀行依法取得并準備按有關規定進行處置的實物抵債資產的成本。銀行依法取得并準備按有關規定進行處置的非實物抵債資產（不含股權投資），也通過本科目核算。本科目可按抵債資產類別及借款人進行明細核算。本科目期末借方余額，反映企業取得的尚未處置的實物抵債資產的成本。抵債資產發生減值的，可以單獨設置“抵債資產跌價準備”科目，比照“存貨跌價準備”科目進行處理。

企業取得的抵債資產，按抵債資產的公允價值，借記本科目，按相關資產已計提的減值準備，借記“貸款損失準備””、“壞賬準備””等科目，按相關資產的賬面余額，貸記“貸款””、“應收手續費及傭金”等科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅費”科目，按其差額，借記“營業外支出”科目。如為貸方差額，應貸記“資產減值損失”科目。

抵債資產保管期間取得的收入，借記“庫存現金”“銀行存款”“存放中央銀行款項”等科目，貸記“其他業務收入”等科目。保管期間發生的直接費用，借記“其他業務成本”等科目，貸記“庫存現金”“銀行存款”“存放中央銀行款項”等科目。

處置抵債資產時，應按實際收到的金額，借記“庫存現金”“銀行存款”、“存放中央銀行款項”等科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅費”科目，按其賬面余額，貸記本科目，按其差額，貸記“營業外收入”科目或借記“營業外支出”科目。已計提抵債資產跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。

取得抵債資產后轉為自用的，應在相關手續辦妥時，按轉換日抵債資產的賬面余額，借記“固定資產”等科目，貸記本科目。已計提抵債資產跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。

二、核算特點

銀行業財務會計核算遵循《企業會計準則》的規定，銀行對其分支機構實行統一核算，統一調度資金，分級管理的財務管理制度。由于銀行業務的特殊性，銀行財務會計核算與其他行業相比具有以下幾個方面的特征：

（一）大數據處理的信息化與系統性

銀行從事的交易種類繁多、次數頻繁、金額巨大，銀行充分利用現代信息技術手段處理跨地區、跨部門、跨產品的數據，大量財務會計核算信息由信息系統自動生成。

1.商業銀行的數據處理。數據是商業銀行的戰略性資產，商業銀行在發展過程中，累積了大量的客戶數據、交易記錄以及管理數據等，如何安全、有效的處理以及運用這些數據對商業銀行來說也存在一定的挑戰。同時，通過大量的數據處理分析，也可能為銀行帶來機遇。由于數據量大且分散，銀行一般通過建設相應的核心系統來高效、安全、集中以及統一的處理數據，并且隨著業務以及環境的發展，不斷更新、開發新的系統或模塊。

2.信息化下的會計核算。目前我國銀行業的財務會計信息系統建設基本上處于交易與核算耦合性程度較高的階段。信息化系統的建立有效規范了會計核算流程，實現了數據的集中核算，避免數據集中出現的交叉混亂。

在核算中，數據集中系統可以更高效地對信息統計、數據核算等工作中出現的問題進行分析，一定程度上實現業務的自動化處理和信息的網絡化傳送。不僅降低了人為核算錯誤的可能性，還能增強信息處理的及時性和準確性。

銀行會計信息化系統完善，內部控制方式由人工控制發展為人機控制，由傳統的手工控制方式轉化為組織、手工及程序等手段有機結合的全面控制方式。傳統的內控核對形式（如賬證、賬賬、賬表核對等）轉變為更嚴格的輸入控制，以密碼或權限取代傳統簽章控制。

3.總部與分支機構相統一的核算標準。商業銀行在制定會計核算辦法時，由總部機構統一明確各會計科目碼的核算內容及使用部門。各分支機構以及總部機構的部門按照統一的標準進行核算處理，系統通過相應的核算碼匹配，形成財務報表各項目數據，最終形成財務報表。

（二）會計科目設置與財務報表格式具有特殊性

1.會計科目設置的特殊性

銀行是特殊企業，它所核算的內容即會計核算的主要對象是資金，銀行設置的會計科目是對銀行資金進行分類劃分的結果。同時銀行的主要業務是吸收存款、發放貸款等，對應的會計科目必然會主要通過存貸款業務反映在外部，反映在廣大客戶身上,表現形式體現為銀行賬號。

與其他企業相比，銀行在會計科目的設置上增加了資產負債表共同類科目和表外科目。共同類科目主要有清算資金往來、貨幣兌換、衍生工具等。同時，商業銀行會計科目按其與資產負債表的關系分為表內科目和表外科目。表內科目是用來核算和監督銀行資金實際增減變化情況并反映在資產負債表和利潤表中的科目，表外科目是用以記載不涉及銀行資金實際增減變化的主要會計事項的科目。例如抵債資產、重要空白憑證、代保管抵押品、銀行承兌匯票等科目均為表外科目。表外科目是商業銀行根據自身情況和管理的需要自行設置的。

2.財務報表格式特殊性

根據《企業會計準則第30號-財務報表列報》應用指南中明確“財務報表格式和附注分別按一般企業、商業銀行、保險公司、證券公司等企業類型予以規定。企業應當根據其經營活動的性質，確定本企業適用的財務報表格式和附注”?！镀髽I會計準則第31號—現金流量表》應用指南明確“現金流量表格式分別按一般企業、商業銀行、保險公司、證券公司等企業類型予以規定。企業應當根據其經營活動的性質，確定本企業適用的現金流量表格式。”